ФинИнформ

Расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств на ЕСХН

При определении объекта налогообложения по ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (пп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ), а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС (с учётом положений п. 4 и шестого абзаца пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Расходы учитываются только по объектам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности. При этом не имеет значения, за счёт каких средств (собственных или заёмных) приобретались основные средства (см. письмо Минфина России от 02.12.2014 № 03-11-11/61465).

Согласно подпункту 2 пункта 4 ст. 346.5 НК РФ в состав основных средств в целях исчисления ЕСХН включаются объекты, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ, а расходы на достройку, реконструкцию и модернизацию - с учётом положений пункта 2 статьи 257 НК РФ.

Расходы в виде стоимости основных средств, приобретённых до перехода на ЕСХН

На момент перехода на ЕСХН налогоплательщик, у которого на балансе числятся основные средства, должен определить их остаточную стоимость, порядок её определения зависит от режима налогообложения, применяемого налогоплательщиком до перехода на ЕСХН (п. 6.1 ст. 346.6 НК РФ):

с общего режима налогообложения - как разница между ценой приобретения (сооружения, изготовления самой организацией) объекта и суммой начисленной амортизации в налоговом учёте (см. письмо Минфина России от 08.10.2009 № 03-11-06/1/45);

с УСН - исходя из остаточной стоимости объекта, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 346.25 НК РФ. Данное правило применяется при переходе на уплату ЕСХН с УСН только в отношении объектов, приобретённых в период общего режима налогообложения до перехода налогоплательщика на УСН, остаточная стоимость которых не была полностью учтена при УСН. На основные средства, приобретённые (созданные) в период применения УСН, при переходе на уплату ЕСХН норма п. 6.1 ст. 346.6 НК РФ не распространяется. Стоимость ОС, приобретённых при УСН, в том числе с объектом налогообложения в виде доходов, при переходе на уплату ЕСХН учитываться не должна (см. письмо Минфина России от 03.02.2010 № 03-11-06/1/4);

с ЕНВД - в виде разницы между ценой приобретения ОС и суммой амортизации, начисленной в порядке, установленном законодательством РФ о бухгалтерском учёте, за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Под ценой приобретения во всех случаях следует понимать первоначальную стоимость объекта основных средств (ОС).

Определенная таким образом остаточная стоимость ОС учитывается в составе расходов при определении налоговой базы по ЕСХН на основании пп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ отнесение к расходам остаточной стоимости ОС, приобретённых до перехода на ЕСХН, производится в зависимости от полного (не остаточного) срока полезного использования этих объектов:

Расходы в виде стоимости основных средств, приобретённых в периоде применения ЕСХН

Основные средства, приобретённые (сооружённые) в периоде применения ЕСХН, принимаются к учёту по первоначальной стоимости. Она определяется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учёте, то есть в соответствии с нормами ПБУ 6/01 «Учёт основных средств» (абзац шестой пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ). См. также письмо Минфина России от 07.10.2013 № 03-11-06/1/41457.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств отражаются в последний день отчётного (налогового) периода в размере оплаченных сумм (шестой абзац пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ, письмо Минфина России от 02.02.2009 № 03-11-09/30). При частичной оплате ОС расходы можно признавать по мере их оплаты.

Внимание! Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств принимаются лишь с момента ввода этих объектов в эксплуатацию (пп. 1 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

если ОС приобретено в первом полугодии, половина расходов учитывается по итогам полугодия, а оставшаяся половина - по итогам года;

если ОС приобретено во втором полугодии, все расходы списываются по итогам года.

При реализации приобретённых (сооружённых, изготовленных) объектов до истечения трёх лет с момента учёта затрат на их приобретение в составе (в отношении ОС со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу по ЕСХН за весь период пользования такими объектами с момента их учёта в составе расходов до даты реализации (передачи) с учётом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (одиннадцатый абзац пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

Внимание!  Фраза «с момента учёта расходов» толкуется неоднозначно, в частности:

срок рекомендуется исчислять с даты окончания учёта расходов на приобретение объекта (письмо Минфина России от 24.04.2008 № 03-11-04/1/7);

срок начинает исчисляться с даты начала учёта расходов в виде стоимости объекта (письмо Минфина России от 05.05.2012 № 03-11-06/1/10).