ФинИнформ

Бухгалтерский и налоговый учёт у цедента

Дебиторская задолженность является частью имущества организации. По своей сути дебиторская задолженность есть неисполненное денежное обязательство, например, покупателя или заёмщика, т.е. это непогашенный долг. Таким образом, есть должник и есть кредитор, имеющий право требования по взысканию долга. И кредитор (цедент) может своё имущественное право передать (уступить) другому лицу — новому кредитору (цессионарию). Это и есть уступка права требования или цессия.

Бухгалтерский учёт

Доход от уступки права требования признаётся в размере, установленном договором цессии, как правило, в составе прочих доходов на дату перехода права требования к новому кредитору (п.п. 7, 16 ПБУ 9/99). Если иное не установлено законом или договором, то право требования переходит новому кредитору (цессионарию) на дату заключения договора (п. 2 ст. 389.1 ГК РФ). Доход отражается в учёте бухгалтерской записью: Дт 76 Кт 91.

Одновременно с признанием дохода признаются прочие расходы (п. п. 11, 16 ПБУ 10/99) на сумму уступаемого требования, в зависимости от его вида:

а) Если уступается дебиторская задолженность, делается запись Дт 91 Кт 62 на сумму задолженности;

б) Если уступается задолженность, учтённая в составе финансовых вложений (например, долг по займу, включая проценты, право требования у второго и последующих кредиторов), делается учётная запись Дт 91 Кт 58.

Кроме того, отражаются в учёте расходы, непосредственно связанные с продажей дебиторской задолженности (например, вознаграждение по посредническому договору на продажу дебиторской задолженности) Дт 91 Кт 60.

Поступление денежных средств за уступленное право требования отражается в учёте на дату их поступления: Дт 51 Кт 76.

Внимание! Если в отношении уступаемой задолженности был создан резерв по сомнительным долгам (или образован резерв под обесценение финансовых вложений), то сумма резерва списывается в прочие доходы в периоде уступки права требования (п. 4 ПБУ 21/2008, п. 40 ПБУ 19/02, п. 7 ПБУ 9/99).

Налоговый учёт

Общие правила

Для целей налогообложения прибыли сумма дохода от уступки права требования определяется аналогично, т.е. исходя из суммы, которая причитается к получению от цессионария по условиям договора. Этот доход признается доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ), который следует уменьшить:

а) на сумму уступленной задолженности (если вы первоначальный кредитор);

б) на сумму расходов на приобретение права требования (если вы последующий кредитор) (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. п. 1, 2, 3 ст. 279 НК РФ).

При методе начисления доходы от уступки денежного требования принимаются в полном объёме единовременно на дату перехода права требования (дата подписания договора) либо, если договор это предусматривает, на дату составления акта об уступке (п. 5 ст. 271 НК РФ).

При кассовом методе доходы от уступки денежного требования признаются на дату поступления оплаты от цессионария (п. 2 ст. 273 НК РФ). Следует помнить, что до момента уступки денежного требования у первоначального кредитора остаётся неучтённым доход от реализации товаров (работ, услуг) должнику, поскольку оплата от должника не поступала. Этот доход признаётся на дату уступки денежного требования, которая определяется как дата:

•подписания акта об уступке;

•перехода права требования к цессионарию исходя из условий договора (если договор не предусматривает составление акта).

Признание убытка от уступки права требования

Как правило сумма, которая подлежит получению первым кредитором от цессионария, меньше суммы уступленной задолженности. При последующей уступке также возможны ситуации, когда доход от переуступки меньше суммы расходов на приобретение права требования, т.е. возможен убыток, который учитывается в целях налогообложения полностью или в пределах норматива (пп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 268 НК РФ).

Убыток принимается в полной сумме в случаях:

•Уступки ранее приобретённого права требования (п. 3 ст. 279 НК РФ);

•Уступки права требования первым кредитором после наступления срока платежа (п. 2 ст. 279 НК РФ);

•Уступки требования первым кредитором, применяющим кассовый метод при уступке права требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), до наступления срока платежа (п. 1 ст. 279 НК РФ).

Убыток принимается в пределах норматива в случаях уступки требования до наступления срока платежа первым кредитором (п. 1 ст. 279 НК РФ):

•применяющим метод начисления при уступке денежного требования по договору реализации товаров (работ, услуг);

•при уступке денежного требования, вытекающего из договора кредита или займа (независимо от применяемого метода учёта доходов и расходов).

Размер норматива, в пределах которого можно учесть убыток при уступке денежного требования, равен сумме процентов, которая была бы уплачена по долговому обязательству, равному доходу от уступки. Рассчитать сумму процентов нужно одним из следующих методов:

•исходя из максимального значения процентной ставки, которая установлена п. 1.2 ст. 269 НК РФ для соответствующего вида валюты;

•исходя из ставки процента, которая определена по правилам для контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами.

Метод расчёта норматива убытка закрепляется в учётной политике, при этом в любом случае он выполняется с учётом периода от даты уступки до даты платежа, которая предусмотрена договором, требование по которому уступлено (п. 1 ст. 279 НК РФ). Пример расчёта убытка, принимаемого для целей налогобложения, смотрите по ссылке.

В бухгалтерском учёте, в отличие от налогового, нет каких-либо ограничений на признание убытка, поэтому возникает может возникнуть постоянная разница (ПР), равная сумме убытка, который нельзя признать в налоговом учёте. Поэтому в периоде возникновения ПР необходимо отразить постоянный налоговый расход (ПНР) (п. 7 ПБУ 18/02).

В заключение обращаем внимание: если при уступке требования возникает облагаемый НДС оборот, цедент обязан начислить НДС в установленном порядке, на который уменьшается доход от сделки как в бухгалтерском (Дт 91 Кт 68), так и в налоговом учёте.